Как уменьшить налог на страховые взносы при совмещении УСН и патента

С 2021 года предприниматели на патенте могут уменьшить его стоимость на страховые взносы за себя и работников. При этом немало ИП ведут деятельность одновременно на ПСН и упрощенной системе, которая также предполагает вычет взносов при выборе объекта «Доходы».

Важно! В середине 2023 года законодатели полностью изменили порядок уменьшения налога при УСН «доходы» и стоимости патента на взносы ИП «за себя» (закон от 31.07.2023 № 389-ФЗ). Раньше снизить налоги можно было на фактически перечисленные в текущем году страховые взносы, причем не важно, к какому периоду они относились. Теперь необязательно сначала платить страховые отчисления «за себя». Можно уменьшать налоги на еще не перечисленные взносы, которые подлежат уплате в текущем календарном году. В части взносов за работников ничего не изменилось: чтобы уменьшить на них налоги, прежде их необходимо заплатить.

Рассмотрим, как предпринимателю распределять вычет между УСН и ПСН.

Предприниматель без работников

Раньше Минфин и ФНС придерживались такой позиции: если ИП совмещает спецрежимы и не нанимает персонал, он решает самостоятельно, как распределить свои взносы и вычет между налогами. Это следует, например, из письма Минфина от 3 октября 2014 года № 03-11-11/49926. В нем сделан вывод, что предприниматель без работников в случае совмещения режимов вправе уменьшить на все взносы какой-нибудь один налог. Многие ИП так и поступали.

Но со временен появилась иная позиция. В письме от 3 августа 2017 года № 03-11-11/49766 сообщается, что ИП обязан распределять суммы страховых взносов между разными налоговыми режимами пропорционально доле дохода от каждого из них в общей сумме дохода.

Основание следующее: в п. 8 ст. 348.18 НК РФ сказано, что при совмещении режимов УСН и ПСН предпринимателю нужно вести раздельный учет доходов и расходов. А «общие» расходы, которые невозможно разделить между режимами при исчислении налоговой базы, он должен распределять пропорционально доходам. Так вот, взносы ИП «за себя» ФНС как раз и считает такими «общими» расходами, которые нельзя отнести ни на один из режимов.

На наш взгляд эта позиция спорная. Ведь в приведенной выше норме НК РФ сказано о расходах, которые учитываются при исчислении налоговой базы. Но ИП на УСН и ПСН не учитывает расходы. Налоговая база на УСН 6% – это полученный доходы без учета расходов. Налоговая база на ПСН – потенциальный годовой дохода по деятельности, по которой куплен патент. А страховые взносы, которые ИП платит за себя – это не расходы, а налоговый вычет из уже исчисленной суммы налога. Но в НК РФ не говорится о том, что ИП должен распределять свой налоговый вычет между УСН и ПСН.

Однако на практике сейчас инспекции требуют распределять взносы ИП на УСН и ПСН пропорционально доходам, и мы будем исходить из этого.

Допустим, предприниматель получает 125 000 рублей в месяц от деятельности на УСН и ежеквартально должен платить 22 500 рублей аванса по налогу (до вычета). Его патент на год стоит 60 000 рублей. Фиксированная часть страховых взносов за ИП в 2025 году – 53 658 рублей.

Обратите внимание! В 2024-2025 годах ИП вправе добавить к вычету взносы, уплаченные в опозданием с начала 2023 года за предыдущие периоды. Также можно вычесть из налогов взносы в размере 1% за прошедший и за текущий годы (так называемая переменная часть взносов), срок уплаты которых наступает 1 июля следующего года (письмо ФНС от 08.04.2024 № СД-4-3/4104@). То есть в 2025 году можно уменьшать авансы по УСН на переменные взносы 2024 года, заплатить которые нужно до 1 июля 2025 года (при условии, что на них не уменьшался налог 2024 года), а также на переменные взносы 2025 года, заплатить которые нужно до 1 июля 2026 года (их можно использовать в 2025 или в 2026 году).

Но для упрощения первого примера предположим, что ИП будет принимать к вычету в течение года только фиксированные взносы за текущий год.

Чтобы уменьшить налоги, нужно рассчитать долю дохода от УСН и ПСН в общем годовом доходе ИП. Сначала посчитаем общий доход:

• Доход от деятельности УСН — 125 000 × 12 = 1 500 000 рублей.
• Доход от деятельности на ПСН равен сумме потенциально возможного дохода ИП, а не фактически полученной выручке. Стоимость патента составляет 6% от этого дохода, а значит, доход ИП от ПСН составит: 60 000 / 6 × 100 = 1 000 000 рублей (размер потенциального дохода устанавливается региональными властями для конкретной деятельности, здесь его расчет приводится для разъяснения).
• Общая сумма дохода равна 1 500 000 + 1 000 000 = 2 500 000 рублей.

Теперь определим долю дохода от каждой деятельности:

• УСН — 1 500 000 / 2 500 000 х 100 = 60%;
• ПСН — 40%.

Теперь распределим вычет. Напомним, что с 2023 года взносы «за себя» до вычета платить необязательно. Всю подлежащую уплате сумму страховых отчислений в фиксированном размере (53 658 рубля) ИП может сразу же распределить между режимами:

• На УСН – 53 658 х 60% = 32 194,8 рублей. Аванс по УСН платить не нужно до тех пор, пока он не превысит эту сумму. То есть за первый квартал 22 500 рублей ИП платить не будет. За полугодие он доплатит только 22 500 х 2 — 32 194,8 = 12 805,2 рублей. По окончании 9 месяцев ИП заплатит аванс 22 500 рублей и столько же налога доплатит по окончании года.
• На ПСН – 53 658 – 32 194,8 = 21 463,2 рублей. За патент до конца года останется доплатить 60 000 — 21 463,2 = 38 536,8 рублей.

Важный момент: чтобы сообщить ИФНС о том, что ИП снизил стоимость патента, следует до истечение первого срока уплаты направить в инспекцию уведомление об уменьшении налога при ПСН по форме из приказа ФНС от 26.03.2021 № ЕД-7-3/218@.

Получается, что по плану ИП за год должен заплатить:

• налог при УСН в обшей сумме 12 805,2 + 22 500 + 22 500 = 57 805,2 рублей;
• стоимость патента — 38 536,8 рублей;
• страховых взносов в фиксированном размере — 53 658 рубля.

Общая сумма обязательных платежей за год — 57 805,2 + 38 536,8 + 53 658 = 150 000 рублей.

При этом взносы ИП может заплатить, когда ему удобно — или частями, или общей суммой до конца года. На вычет это больше не влияет.

По итогу года может получится, что доход по УСН изменится. Соответственно, доли дохода при УСН и ПСН также окажутся иными. В таком случае ИП нужно пересчитать показатели.

Предположим, что предприниматель из примера выше получил за IV квартал только 200 000 дохода по упрощенной деятельности. Итого его доход по УСН составит 1 325 000 рублей, а общий годовой доход — 2 325 000 рублей. При этом на УСН придется не 60%, а 1 325 000 / 2 325 000 х 100 = 57% с учетом округления, а на ПСН — 43%. Вычет перераспределится так:

• На УСН — 53 658 х 57% = 30 585,06 рублей. Получается, что вычет, приходящийся на УСН, стал меньше, чем мы рассчитывали. По итогам года ИП нужно будет доплатить 22 500 + (32 194,8 — 30 585,06) = 24 109,74 рублей.
• На ПСН – 53 658 – 30 585,06 = 23 072,94 рублей. За патент нужно заплатить 36 927,06 рублей. Если ИП заплатил больше, нужно подать заявление на уменьшение патента снова и вернуть разницу.

Получается, по факту ИП заплатит:

• налог при УСН в обшей сумме 12 805,2 + 22 500 + 24 109,74 = 59 414,94 рубля;
• стоимость патента — 36 927,06 рублей;
• страховых взносов в фиксированном размере — 53 658 рубля.

Общая сумма обязательных платежей за год также составит 150 000 рублей (59 414,94 + 36 927,06 + 53 658), но распределится она немного иначе.

ИП с работниками

Если предприниматель с сотрудниками совмещает УСН и ПСН, то взносы за них он должен учитывать раздельно. Тут может быть 2 варианта:

1. Наемный труд используется только на одной системе. В таком случае взносы за сотрудников уменьшают налог (на 50% максимум) только по той системе, в рамках которой работает персонал. Собственные взносы ИП может полностью вычесть из налога по той системе, где сотрудники не задействованы. Если же будет остаток, его можно суммировать со взносами сотрудников по второй системе.
2. Наемный труд используется при совмещении УСН и ПСН на обеих системах. Тогда можно уменьшить оба налога на сумму страховых взносов «за себя» и за сотрудников (также не более, чем на 50%). Распределение вычета производится пропорционально доле дохода от «упрощенной» и «патентной» деятельности в общем объеме дохода ИП.

Работники только на УСН (или ПСН)

ИП совмещает режимы. Доход за год по упрощенке – 8 000 000 рублей, по ПСН – 600 000 рублей. На УСН он привлекает персонал и каждый квартал платит взносы за работников в сумме 27 000 рублей. Ежеквартальный аванс по налогу (до уменьшения) – 120 000 рублей. Стоимость патента на год – 36 000 рублей, работники к деятельности не привлекаются.

В этом примере ИП решил принять к вычету переменную часть взносов сразу же, не ожидая окончания года. То есть когда кончится вычет за счет фиксированных взносов и отчислений за работников, можно будет снижать налоги на свои переменные взносы в сумме: (8 600 000 – 300 000) х 1% = 83 000 рублей.

Поскольку на ПСН работников нет, предприниматель может снизить стоимость патента до нуля, то есть на 36 000 рублей. Необходимо подать уведомление о снижении стоимости патента. Собственные взносы перед этим можно не платить — на это есть срок до конца года. После этого от вычета за счет фиксированных взносов за себя у него останется 53 658 — 36 000 = 17 658 рублей. А также 27 000 рублей за счет взносов, уплаченных в I квартале за работников.

ИП может уменьшить свой аванс по УСН за I квартал до 50%, то есть до 60 000 рублей. За счет взносов за работников он снижает его на 27 000 рублей, за счет взносов за себя — еще на 17 658 рублей. Аванс к уплате после вычета фиксированных взносов составит 60 000 — 27 000 — 17 658 = 15 342 рублей. Эту сумму можно принять к вычету из 83 000 рублей переменных страховых отчислений, остаток вычета составит 67 658 рублей. Таким образом, за I квартал нужно будет заплатить только 50% налога — 60 000 рублей.

Во втором и третьем квартале, помимо взносов за сотрудников, предпринимателю будет выгодно вычитать из аванса по УСН по 33 000 рублей (120 000 / 2 – 27 000) из остатка переменных взносов. В итоге за полгода и 9 месяцев он должен будет уплатить авансы по 60 000 рублей.

В четвертом квартале ИП заплатит 27 000 рублей взносов за сотрудников, вычтет их из налога при УСН, а также сделает вычет на сумму остатка взносов за себя – 1 658 рублей (67 658 — 33 000 — 33 000). Платеж за год по налогу при УСН можно будет снизить на сумму: 27 000 + 1 658 = 28 658 рублей. То есть доплатить придется 120 000 — 28 658 = 91 342 рублей.

Итак, обязательные платежи ИП составят 408 000 рублей, в том числе:

• за патент – 0 рублей;
• налог при УСН – 60 000 + 60 000 + 60 000 + 91 342 = 271 342 рубля;
• взносы за себя – 53 658 + 83 000 = 136 658 рубля.

Работники на УСН и ПСН

ИП совмещает УСН и патент, работники есть на обоих режимах. Как в этом случае уменьшить налоги на страховые взносы? Отчисления за конкретного сотрудника вычитаются из налога по той системе, к которой относится его деятельность. Взносы за себя, а также за сотрудников, относящихся к обеим системам, ИП распределяет пропорционально доходу.

Допустим, ИП совмещает УСН и патент, причем 3 человека занято в деятельности на упрощенке, 2 человека – на ПСН, а работу одного сотрудника (бухгалтера) нельзя отнести к определенной системе.

Доход ИП от УСН за первый квартал составил 500 000 рублей, а патент на год стоил 60 000 рублей. Сумма аванса по налогу при УСН за первый квартал до вычета составит 30 000 рублей (6% от 500 000). Но уменьшить ее можно только наполовину, то есть до 15 000 рублей. За патент с учетом вычета ИП должен уплатить в год не менее 30 000 рублей (50% от 60 000).

Рассчитаем, как распределить страховые взносы за ИП и бухгалтера:

1. Доход ИП за первый квартал по ПСН равен ¼ от потенциального дохода за год: 60 000 / 6×100 / 4 = 250 000 рублей.
2. Общий доход ИП за первый квартал (УСН и патент) составит: 500 000 + 250 000 = 750 000 рублей.
3. Доля дохода от «упрощенной» деятельности равна 67% (500 000 / 750 000×100), от патентной – 33%. Именно в такой пропорции и распределим «общие» взносы.

В первом квартале ИП уплатил такие страховые отчисления за работников:

• 40 000 – за работников на УСН;
• 27 000 – за работников на ПСН;
• 14 000 – за бухгалтера.

Аванс по УСН за первый квартал ИП может уменьшить на такие суммы взносов:

• 35 950,86 – за себя (67% от 53 658). Эту сумму до вычета платить необязательно;
• 40 000 – за работников на УСН;
• 9 380 – за бухгалтера (67% от 14 000).

Очевидно, что это гораздо больше, чем половина суммы аванса (15 000 рублей), которую можно принять к вычету. За остальные периоды вычеты считаются аналогично. Но нужно учитывать, что сумма 35 950,86 рублей — это годовой вычет из налога при УСН за счет собственных взносов ИП. Если бы в первом квартале налог составил не 30 000 рублей, а 300 000 рублей, то весь вычет «за себя» был бы исчерпан. Тогда бы на остальные периоды его уже не осталось, и снижать налоги можно было бы только за счет взносов за работников.

За патент ИП должен уплатить: всего за год — не менее 30 000 рублей, из них в течение первого квартала — не менее 20 000 рублей (1/3 от 60 000). В первом квартале он вправе принять к вычету такие суммы страховых взносов:

• 17 707,14 – за себя (33% от 53 658);
• 27 000 – за работников на ПСН;
• 4 620 – за бухгалтера (33% от 14 000).

Итого сумма возможного вычета из первого платежа по ПСН гораздо больше, чем 30 000 рублей. Поэтому первый платеж за патент ИП вносить не будет. Вместо этого он уведомит ИФНС о том, что уменьшает стоимость патента на сумму страховых отчислений в размере 30 000 рублей. Оставшаяся часть стоимости патента в том же размере должна быть уплачена до конца года. Уменьшению она не подлежит, поскольку есть ограничение в 50% для ИП с работниками.

Таким образом, совмещение УСН и патента дает предпринимателю возможность оптимально использовать преимущества обеих систем для той или иной деятельности и легально экономить на налогах за счет страховых платежей.